Infografía sobre Tratados para Evitar la Doble Imposición en #Panamá.

Tratados para Evitar la Doble Imposición. En esta infografía se pueden observar cuales son los tratados actualmente vigentes en materia de Tributación Internacional que refuerzan el compromiso para evitar la Doble Imposición en #Panamá y que sirven de herramientas útiles para todo inversionista.

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Siempre que escuchamos las palabras “convenio”, “tratado” o “acuerdo” en materia de derecho internacional hay que entender que estamos más o menos hablando de lo mismo. Es decir, se trata de convenciones entre estados nacionales o entre estados y entidades, organizaciones o instituciones con personalidad jurídica internacional como la Unión Europea, la Organización de las Naciones Unidas (ONU), la Organización Mundial de Comercio (OMC), la Organización Mundial de Aduanas (OMA), la Organización Mundial de la Salud (OMS), entre otras, que disponen de soberanía y personalidad jurídica para poder convenir o tratar determinadas reglas vinculantes para sus miembros.

Tal como conversamos en el capítulo 004 del Podcast, titulado “Contexto de la tributación Internacional”, en el argot fiscal, cuando normalmente nos referimos a los “convenios” estamos hablando de una especie de “Tratado Internacional en Materia Tributaria”. Entre ellos el más conocido es el “Convenio para Evitar la Doble Imposición” o “CDI”, de los cuales existen diversos modelos o versiones, siendo el que cuenta con mayor uso o aceptación a nivel mundial, el modelo desarrollado por Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), también existen el modelo de la ONU, los modelos propios de cada país y el modelo de pacto andino, utilizado exclusivamente entre Argentina y Bolivia en 1976. Así como otros, que en Europa, Asia, Medio Oriente y África, han cobrado mucho auge, pero de todos y cada uno de ellos, el que cuenta con mayor aceptación mundial es el la OCDE y luego el de la ONU.

La gran diferencia entre ambos (el modelo de la OCDE y el de la ONU), es que el de la ONU está más enfocado a países importadores de capitales, es decir naciones en vías de desarrollo, que poseen una gran dependencia tecnológica, trayendo consigo una mayor preponderancia en gravar las rentas en el Estado de la fuente dejando menor capacidad tributaria en el estado de la residencia del obligado tributario. Muchos de los artículos de ambos modelos de CDI, son similares o poseen leves diferencias, como es el que se refiere a las condiciones para que una instalación sea calificada como establecimiento permanente, figura de la cual te hablamos en el capítulo Episodio 12, del Podcast sobre “Establecimiento Permanente” y los criterios de residencia fiscal, sobre el cual también te conversamos en el Episodio 13 del Podcast sobre “Residencia Fiscal”.

En Latino América, podemos encontrar una amplia diversidad, de convenios, tal como se aprecia en el presente cuadro:

Fuente: https://www.ciat.org/tratados/

Por otro lado, es importante estar claro que no solamente existen los CDI, pues también en materia tributaria encontramos los Acuerdos de Intercambio de Información Tributaria (conocidos en inglés como Tax Information Exchange Agreements, TIEA) y los de “Convenios de Asistencia Mutua entre Administraciones Tributarias”.

Igualmente, tenemos dentro de esta gama de convenios en materia fiscal, los llamados “Acuerdos de Sede”, que no son más que aquellos que son firmados entre un estado y una organización o entidad internacional con personería jurídica propia, en los que se regulan los derechos y obligaciones de esta entidad dentro del estado firmante, así como la exención de impuestos aduaneros, impuestos sobre rentas de trabajos, percibidas por sus funcionarios y/o los impuestos indirectos como el IVA.

No obstante, adentrándonos en el fundamento de los CDI es importante estar claro que los mismos buscan en cierta medida en frenar la doble imposición a la que pueden ser sometidos los actores económicos al tener presencia y ejecutar operaciones comerciales en más de una jurisdicción. Por ello, es que cuando una empresa posee relaciones comerciales y campo de actuación en más de una jurisdicción, es probable que se le grave con un impuesto sobre la renta por las ganancias que genera en una jurisdicción que no es su residencia y luego cuando integra esa renta obtenida en el extranjero a su patrimonio, puede ser gravada otra vez en el estado de residencia, por lo tanto, se produce una falla de mercado[1]. Pues, los CDI tratan de regular dicha falla al servir como plataforma sobre la que los países firmantes pautan las reglas en las que se repartirán, reconocerán o menguarán esa doble imposición en los contribuyentes.

Ahora, cuando hablamos de doble imposición, la doctrina y las regulaciones propias en la materia, han reconocido 2 tipos:

• Doble imposición jurídica. Esta ocurre cuando un mismo contribuyente es gravado por una misma capacidad económica en más de un Estado en el mismo periodo fiscal.

Por ejemplo: Bajo este supuesto, haría que no se considerare como doble imposición, cuando en una jurisdicción donde reside un trabajador, se grave con impuesto sobre la renta los aportes a la seguridad social y luego al jubilarse, en otro estado, ese otro estado grave las pensiones que recibe el jubilado. Pues, no hay temporalidad, no hay idéntica capacidad económica y a lo sumo, solamente el mismo contribuyente.

• Doble imposición económica. Esta sucede cuando a una misma renta, se le aplican 2 o más impuestos, por el simple hecho que se le grava a más de un contribuyente en distintos estados.

Por ejemplo: En el caso que se graven las ganancias de capital, obtenidas por una empresa en un determinado país y luego se graven las rentas de capital en sus socios, bien sea por dividendos o incluso por las mismas ganancias al incrementar el valor de sus acciones, en una operación de canje de valores.

Es en este tipo de doble imposición es que se encuentra una de las tantas justificaciones a la materia de precios de transferencia, del que hablamos en la miniserie sobre los aspectos tributarios de los precios de transferencia, contenida en los capítulos 5, 6, 7 y 8 del podcast. Pues, con la importancia que han adquirido los grupos económicos internacionales, al expandir sus operaciones y fijando precios entre compañías relacionadas a los bienes y servicios diferentes a los que pudiesen pactar empresas independientes, pueden manipular las ganancias de ciertas o todas sus operaciones a aquellas jurisdicciones que carecen de política fiscal agresiva para sus intereses.

Por otro lado, el tema de la doble imposición ha sido un tema de toral importancia para los gobiernos, pues representa un problema muy serio, por las graves consecuencias económicas que trae y que afectan a la movilidad de personas y capitales obstaculizando de manera natural la geolocalización de las actividades económicas, afectando a la optimización geográfica de los recursos, es decir se trata de corregir la famosa “falla de mercado”.

Para poder eliminar esta doble imposición pueden existir diversos caminos, dentro de los que podemos inferir:

• Eliminación del o de los hechos generadores. Con lo cuál desaparece la obligación tributaria o bien exonerando o aplicando exenciones, para evitar el impacto económico sobre la actividad realizada. Por esta vía, han optado muchos países, sobre todo los de renta territorial, como Panamá, Belice, Curazao, entre otros.
• Aplicación de procesos de eliminación de la doble imposición. Lo cual normalmente lleva consigo el acuerdo o convenio de voluntades de los estados firmantes, normalmente a través de convenios tales como el modelo de la OCDE, el de la ONU, o bien los adaptados y tropicalizados por las naciones firmantes.

En este orden, es importante también mencionar que mucho de los CDI, que se pueden firmar entre los estados pueden ser bilaterales o multilaterales (según el número de firmantes). Sin embargo, el manejo y tecnicismo que conlleva consigo poder tener en pleno funcionamiento un CDI, hace que sea mayormente rentable para las Administraciones Tributarias, un CDI Multilateral que uno Bilateral. Pues, en la práctica al tener un solo estado diversos CDI bilaterales firmados, cada uno de ellos con sus respectivos matices y reservas propias hace que sea una gestión difícil a cada caso de manera individual, por ello es que un CDI Multilateral no deja de ser la mejor opción.

Sin embargo, llegar a un CDI Multilateral vigente y firmado por todas las partes es un trabajo duro y de amplia negociación, que se puede entorpecer entre un Gobierno y otro y un periodo presidencial y otro. Aunque, una vez firmado los frutos son bien provechosos, tales como ha pasado con las experiencias de:

• Convenio para la supresión de la doble imposición en caso de corrección de beneficios de empresas asociadas, en el caso de la UE. Llamado comúnmente Convenio de Arbitraje, su Instrumento de Ratificación se produjo el 23 de julio de 1990 y el 21 de diciembre de 1995, con Protocolo de modificación el 25 de mayo de 1999.
• Convenio Nórdico sobre la Renta y el Patrimonio. Firmado entre Dinamarca, Finlandia, Islandia, Noruega y Suecia, así como las islas Feröe, es objeto de periódicas revisiones.
• Acuerdo entre la Comunidad Andina de Naciones. Suscrito entre Bolivia, Colombia, Ecuador, Perú y Venezuela, en su virtud determinadas categorías de rentas no son gravadas en el Estado de origen de las mismas, teniendo en cuenta que el principio general de la jurisdicción fiscal de estos estados era tradicionalmente el de la fuente u origen de la renta, tal decisión conlleva la ausencia de doble imposición internacional mediante la aplicación del régimen de exención por el Estado de la fuente.

Por otro lado, en cuanto a los CDI Bilaterales, tenemos entre los más comunes:

• Convenios relativos a la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio. Son los CDI más expandidos, e incluso incluyen expresamente un artículo destinado a regular la tributación de las rentas derivadas de la navegación marítima y aérea internacional.
• Convenios vinculados a las rentas procedentes de la navegación marítima y aérea internacional. Según lo dicho en el punto anterior, son residuales. Se firman entre estados que no disponen de un CDI general sobre la renta o el patrimonio, para corregir la doble imposición para las rentas derivadas de estas actividades económicas, generalmente mediante la exención de las mismas por parte del país donde las sociedades o compañías navieras o aéreas realizan sus actividades, escalas de buques y aeronaves.
• Convenios reguladores de la doble imposición sobre las herencias y los negocios gratuitos ínter vivos (el ejemplo más común es la donación).

Esta respuesta que se ha dado por parte de los Gobiernos para evitar el freno de capitales y personas, por razones impositiva, entre sus residentes fiscales, ha traído toda una planificación de políticas fiscales y competitividad entre las naciones para atraer y potenciar empresas en sus jurisdicciones y las de sus aliados estratégicos, sin embargo, entre esa ruta de oportunidades que se abren se han visto un gran número de free riders, que por medio del Treaty Shopping han logrado entrar como legítimos beneficiarios aún al carecer de tales beneficios. Al respecto de hablamos en el Episodio 11 del Podcast, titulado “Treaty Shopping y su regulación en la tributación internacional”.

Sin embargo, volviéndonos a centrar en el modelo de CDI, especialmente el de la OCDE, se hace necesario saber como se estructura el mismo, para lo cual podemos observar la siguiente gráfica:

En cuanto al ámbito de aplicación se indica su ambito objetivo y subjetivo. En las definiciones generales se definen la terminología propia y los conceptos acordados por las partes, tales como la consideración de un deportista como tal o como un profesional, a fin de establecer su categoría tributaria, la residencia por razones de interés, temporalidad, razones economicas entre otras. En el gravamen de las rentas y el patrimonio, se define que rentas están consideradas dentro o fuera del CDI. En cuanto a la imposición sobre el patrimonio, se determina sí los mismos están incluidos o como se distribuirán entre los estados. Con respecto a los metodos para eliminar la doble imposición, los estados pactarán cuales serán las rutas a seguir, bien sea crédito, división proporcional o reglas aplicables a cada cado. Las disposiciones especiales, contendrán normalmente la manera en la que lucharán contra el fraude fiscal, procesos amistosos, intercambio de información, asistencia mutua, etc. Las disposiciones finales regularán la entrada en vigor y terminación del acuerdo, y por último los protocolos regularán como se adaptará la normativa domestica en función de una mejor aplicación de los CDI.

[1] Frase muy utilizada por nuestro querido amigo Alfredo Martinez, quien es docente instructor del INEJ, Abogado y Contador, Director de en el estudio Lisicki Litvin y Asociados de Argentina, quien esgrime es una falla de mercado por cuanto es una situación que se produce cuando el mercado no es capaz de asignar los recursos de manera eficiente.