Integración de Rentas de Capital y Ganancias y Pérdidas de Capital como Rentas de Actividades Económicas.

Con la Ley de Concertación Tributaria (LCT), se creo un impuesto dual que grava diversos tipos de rentas de manera separada, en algunos casos, y rentas en conjuntas cuando se cumplen ciertos supuestos.

En Nicaragua, decimos que tenemos un Impuesto Sobre la Renta Dual, por cuanto se grava de manera separada las Rentas de Trabajo, a las que aplica una tarifa progresiva, las Rentas de Actividades Económicas con una tarifa fija sobre la Renta Neta y las Rentas de Capital, o las Ganancias y Pérdidas de Capital a las que se somete a un tipo uniforme, relativamente bajo.

Dicho lo anterior, igualmente existen ciertos tipos de candados o normas anti elusivas que permiten valorar la actividad del contribuyente más por la sustancia económica que por el matiz denominativo de Renta. Veamos:

El arto 38 LCT contempla la Integración de Rentas de Capital y Ganancias y Pérdidas de Capital como Rentas de Actividades Económicas, al decir:

“Las rentas de capital y las ganancias y pérdidas de capital que están gravadas separadamente, se integrarán como rentas de Actividades Económicas, sí aquellas en conjunto, llegasen a ser mayores a un monto equivalente al cuarenta por ciento (40%) de la renta gravable de Actividades Económicas. EN este caso, la retención definitiva del artículo 89, se constituirá en una retención a cuenta del IR anual.

Las rentas de capital y las ganancias y pérdidas de capital de las instituciones financieras reguladas o no por las autoridades competentes deberán integrarse en su totalidad como Rentas de Actividades Económicas”.

Es decir, que sí por ejemplo una S.A. es constituida con un objeto social de comercio de productos perecederos, pero en este año realiza una venta de sus activos que representa más del 40% de sus ingresos netos anuales, pasará a tributar como Renta de Actividades Económicas en vez de Ganancias de Capital.

Esto es pernicioso para S.A. que no tienen actividad comercial, más solo fungen como tenedoras de activos inmobiliarios, al momento de la venta de estos, en vez de tributar a un alícuota del 6% (10% sobre la Base Imponible del 60%) por la venta de activos (Ganancias de Capital), pasa a tributar como Renta de Actividad Económicas a un 30%.

A manera de ejemplo, trataré de ilustrar en este pequeño cuadro, la manera de proceder a integrar:

Integración de rentas de capital y ganancias y pérdidas de capital, como rentas de actividades económicas.
Ganancias y Pérdidas de Capital Renta de Actividades Económicas
Retención en la transmisión del Bien
Valor de transmisión $ 900,000.00 Ingresos Brutos

(Supuesto)

$1,000,000
Retención a cuenta del IR (4%) $ 36,000 (900,000 * 4%) Ganancias y Pérdidas de Capital $ 550,000.00
Declaración del IR Rentas Integradas $ 1,550,000.00
Valor de transmisión $ 900,000.00 Gastos Deducibles (Supuesto) $ 600,000.00
Valor de Adquisición $ 350,000.00 Ingresos Netos $ 950,000.00
Ganancia de Capital $ 550,000.00 IR Anual (30%) $ 285,000.00
Anticipo a cuenta del IR (4%) $ 36,000 (900,000 * 4%) Anticipos mensuales $ 10,000.00
Impuesto a pagar (6%) $ 33,000.00 ($550,000 * 6%) Anticipo a cuenta del IR (4%) Ganancias de Capital $ 36,000 (900,000 * 4%)
Saldo a favor – $ 3,000.00 (36,000-33,000) Total a pagar = (IR Anual – Anticipos). $ 239,000.00 ($ 285,000 – $46,000)

El TATA ya se ha pronunciado sobre la procedencia de la integración de rentas, por lo que me permito copiar este extracto de resolución administrativa.

Resolución Administrativa No. 135-2016, 08:10am del 24/02/2016.

Considerando V. Que en contra de la Resolución del Recurso de Revisión RES-REC-REV/155/06/2015, emitida por el Director General de la DGI, interpuso Recurso de Apelación la señora (…), en el carácter en que actuaba, alegando que le causa agravios la Resolución recurrida por cuanto la Administración Tributaria no le permite realizar declaración sustitutiva del Pago Mínimo Definitivo correspondiente al mes de diciembre del año dos mil catorce, bajo el criterio que los ingresos obtenidos por su representada en concepto de arrendamiento están sujetos al pago de este impuesto, lo que va en contra del Principio de Legalidad y lo establecido en el Arto. 38 de la Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria. Alega la Recurrente que la Administración Tributaria está haciendo una interpretación extensiva de la ley, porque el giro comercial de su representada son servicios de eventos, banquetes de comida y bebidas, no así servicios de arrendamiento, por lo que estos ingresos se clasifican como rentas de capital y se deben de separar de los ingresos de actividades económicas, para efectos de declarar el Pago Mínimo Definitivo. Visto el alegato de la Recurrente, esta Autoridad estima examinar la base legal citada, la que íntegra y literalmente dice: “Arto. 38. Las rentas de capital y las ganancias y pérdidas de capital que están gravadas separadamente, se integrarán como rentas de actividades económicas, si aquellas en conjunto, llegasen a ser mayores a un monto equivalente al cuarenta por ciento (40%) de la renta gravable de actividades económicas. En este caso, la retención definitiva del artículo 89, se constituirá en una retención a cuenta del IR anual. Las rentas de capital y las ganancias y pérdidas de capital de las instituciones financieras reguladas o no por las autoridades competentes, deberán integrarse en su totalidad como rentas de actividades económicas.” Del precepto legal referido se desprende que en principio las rentas capital y las ganancias de capital se integrarán como rentas de actividades económicas siempre y cuando estas en conjunto llegasen a ser mayor al cuarenta (40) por ciento (%) de la Renta Gravable, condición que la Recurrente afirmó no supera su representada en relación con los ingresos brutos percibidos, por lo que este Tribunal procederá a verificar los hechos alegados por la Apelante, y si los mismos se ajustan a la disposición citada. El Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo también considera necesario examinar el fundamento de derecho fijado por la Administración Tributaria, para denegar la solicitud realizada por el Contribuyente, de conformidad a lo dispuesto, en el Arto. 13 de la Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria y su reforma, y el Arto. 11 del Reglamento de la citada ley; preceptos legales que íntegra y literalmente disponen lo siguiente: “Art. 13. Rentas de actividades económicas. Son rentas de actividades económicas, los ingresos devengados o percibidos en dinero o en especie por un contribuyente que suministre bienes y servicios, incluyendo las rentas de capital y ganancias y pérdidas de capital, siempre que éstas se constituyan o se integren como rentas de actividades económicas. Constituyen rentas de actividades económicas las originadas en los sectores económicos de: agricultura, ganadería, silvicultura, pesca, minas, canteras, manufactura, electricidad, agua, alcantarillado, construcción, vivienda, comercio, hoteles, restaurantes, transporte, comunicaciones, servicios de intermediación financiera y conexos, propiedad de la vivienda, servicios del gobierno, servicios personales y empresariales, otras actividades y servicios. Dentro de la sectorización de actividades económicas detalladas en el párrafo anterior, se incluyen las originadas del ejercicio de profesiones, artes y oficios, entre otros.”; y el Arto. 11 del Decreto No. 01-2013, Reglamento de la Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria: “Artículo 11. Rentas de actividades económicas. Para efectos del art. 13 de la LCT, se constituyen como rentas de actividades económicas los ingresos provenientes de rentas de capital y ganancias o pérdida de capital, cuando el contribuyente las obtiene como el objeto social o giro comercial único o principal de su actividad económica, clasificada ésta en el art. 13 de la LCT. Lo anterior sin menoscabo de que este tipo de ingresos estén regulados en el Capítulo IV de la LCT”. Preceptos legales citados, que estipulan de manera armónica lo que constituyen las rentas de actividades económicas, así como la circunstancia por la cual las rentas de capital quedan afectas a integrarse bajo dicha conceptualización. Al examinar el expediente de la causa, el Tribunal comprobó que en el proceso la DGI no demostró que el giro principal de los actos de comercio del Contribuyente fuese únicamente el alquiler de bienes, y que en consecuencia procediera la aplicación de los Artos. 13 de la Ley No 802, y 11 de su Reglamento, para denegar la solicitud realizada por el Contribuyente. Por otra parte, en relación con el acto administrativo que dio origen al proceso, como fue la comunicación No. DGC-JJGS-01-079-04-2015 del veintisiete de abril del año dos mil quince, visible en el folio No. 11 del expediente de la causa; emitida por el Director de Grandes Contribuyentes, licenciado (…), mediante la cual declaró No ha lugar a la solicitud realizada por el contribuyente (…), Sociedad Anónima”, en el sentido de realizar Declaración Sustitutiva del Pago Mínimo Definitivo correspondiente al mes de diciembre del año dos mil catorce, para disminuir ingresos en concepto de alquiler de oficina por la suma de C$571,454.62 (Quinientos setenta y un mil cuatrocientos cincuenta y cuatro córdobas con 62/100)¸ el Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo, constató que dicha instancia no motivó, ni justificó dicha negativa con base en el principio de legalidad tributaria y seguridad jurídica, pues en su razonamientos únicamente indicó en la parte medular, íntegra y literalmente lo siguiente: “Por otro lado este mismo artículo en su segundo párrafo establece que constituyen rentas de actividades económicas las originadas en los sectores económicos de: hoteles, siendo este su caso concreto plasmado en la Escritura número setenta y siete. Constitución de Sociedad Anónima y Estatutos en su artículo 4to. (Objeto). La Sociedad tendrá por objeto y destinara principalmente su capital a la actividad de: HOTELERIA Y DESARROLLO TURISTICO… siendo esta su actividad primaria registrada en el Sistema de información tributaria.” sin refutar dicha instancia, ni la autoridad recurrida, la base legal del Arto. 38 de la Ley No. 822 citada, en que amparó su reclamo la Apelante; pues dicha Autoridad fundamentó su criterio en los Artos. 13, 58, 61, 63 y 64 de la Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria, reformada mediante Ley No. 891, Ley de Reformas y Adiciones a la Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria, y Arto. 11 del Decreto No. 01-2013, Reglamento de la Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria. Por las razones antes señaladas este el Tribunal no puede legitimar la actuación de la DGI en el proceso, ante la transgresión del principio de legalidad tributaria, que establece que solo mediante ley se puede definir el hecho generador de la obligación tributaria, y que a como lo ha dejado señalado el Tribunal, el elemento cuantificador del hecho imponible de la obligación tributaria se encuentra debidamente regulado en el Arto. 38 de la Ley No. 822 citada. De lo anteriormente comprobado, esta Autoridad considera que la actividad de arrendamiento de la entidad Recurrente se desarrolla fuera de la actividad principal para la cual fue constituida, en la que la Recurrente ha justificado que su representada no incumplió con la condición de la disposición referida, ya que acreditó su afirmación con detalle de ingresos, visibles en los folios Nos. 64 y 65 del expediente de la causa; y que lo percibido en concepto de rentas de capital fue por la suma de C$498,800.00 (Cuatrocientos noventa y ocho mil ochocientos córdobas netos), y el total de rentas de actividad económica fue por la suma de C$43,548,141.00 (Cuarenta y tres millones quinientos cuarenta y ocho mil ciento cuarenta y un córdobas netos); comprobándose de esa manera, que las rentas de capital del Contribuyente representan el 1.15% (Uno punto quince por ciento) del total de sus ingresos por actividades económicas, por lo que se debe proceder conforme a lo dispuesto en el Arto. 38 de la Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria y su reforma, dado que la sumatoria de ingresos obtenidos por rentas de capital y ganancias o pérdidas de capital durante el mismo período fiscal, efectivamente no supera el 40% (Cuarenta por ciento). Razones de hecho y de derecho, por las cuales se concluye que los ingresos percibidos por la entidad Recurrente deben ser excluidos de las rentas de actividades económicas, y deben gravarse separadamente de acuerdo a la condición establecida en el Arto. 38 de la Ley No. 822, Ley de Concertación Tributaria y sus reformas, por cuanto los ingresos provenientes de la actividad de servicios de arrendamiento que realiza el Contribuyente, no los obtiene a consecuencia de ser el objeto social o giro comercial único o principal de su actividad económica, por lo tanto el Contribuyente no se encuentra sujeto a declarar ingresos provenientes de las actividades de arrendamiento, para efectos de Pago Mínimo Definitivo (PMD) e Impuesto al Valor Agregado (IVA). Considerando VI. Que en contra de la Resolución del Recurso de Revisión RES-REC-REV/155/06/2015, emitida por el Director General de la DGI, interpuso Recurso de Apelación la señora (…), en el carácter en que actuaba, alegando que la DGI ha negado a su representada el efecto suspensivo y la emisión de la Solvencia Fiscal que señala el Arto. 95 CTr.; argumentando la Recurrente que según su parecer, no existe nada firme para que se le deniegue el derecho establecido en el artículo citado, y que no encuentra motivo para que le negaran ese derecho, ante a la inexistencia de obligación tributaria pendiente de pago. También alegó la Recurrente que su representada percibe ingresos por el giro hotelero y los ingresos por rentas de capital, los que no son iguales para efectos de declarar el Pago Mínimo Definitivo (PMD) y el Impuesto al Valor Agregado (IVA), por lo que pide el cambio de categoría “A” a la categoría “B” para que el Sistema de Información Tributaria (SIT), le permita declarar los ingresos que le corresponden a cada impuesto. Con base en los alegatos anteriormente enunciados, el Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo considera lo siguiente: 1. Que mediante auto de las ocho y cuarenta minutos de la mañana del día nueve de diciembre del año dos mil quince, conforme lo establecido en el Arto. 95 CTr., declaró la suspensión de los efectos de la Resolución de Recurso de Revisión RES-REC-REV-155-06-2015, y ordenó al Director General de la DGI, la emisión de la Solvencia Fiscal. 2. Que en relación con la solicitud de la Recurrente de cambiar a su representada de categoría “A” a la categoría “B”; esta Autoridad comprobó que mediante correo electrónico de fecha seis de abril del año dos mil quince, visible en el folio No. 9 del expediente de la causa, la licenciada (…) del Departamento de Programación y Control de la DGI, explicó que la categoría “A” corresponde a los Contribuyentes que declaran ingresos iguales para efectos del Pago Mínimo Definitivo (PMD) e Impuesto al Valor Agregado (IVA), y la categoría “B”, para los Contribuyentes que declarar diferentes ingresos en ambos impuestos. De lo anteriormente comprobado y lo razonado por el Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo en el Considerando V) de esta Resolución, se considera que el Contribuyente debe estar clasificado en la categoría “B”, y no como lo ha determinado la Administración Tributaria, al comprobarse que las actividades de arrendamiento se encuentran fuera de los objetivos para los que fue constituida la Sociedad, y además representan el 1.15% del total de sus ingresos brutos. En consecuencia, el Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo concluye que se debe revocar la Resolución del Recurso de Revisión RES-REC-REV/155/06/2015 de las nueve y veinticinco minutos de la mañana del día veintiocho de septiembre del año dos mil quince, emitida por el Director General de la DGI, licenciado Martín Gustavo Rivas Ruíz, ya que su actuación no ha sido conforme a derecho, sino contraria al principio de legalidad y seguridad jurídica. Por las razones antes expuestas, el Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo procede a dictar la Resolución que en derecho corresponde”.

Por lo que estamos claros que es de especial cuidado y sobre todo de una planificación financiera y fiscal el sacar activos de las Sociedades, especialmente cuando tenemos operaciones complejas, como activos intangibles, comercializables o no, operaciones inmobiliarias o derechos financieros entre otros.

Espero que te haya gustado el presente post y nos seguimos por esta vía.

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